Publicaciones y Prensa – 3

¿Es posible realizar Asambleas de Copropietrios con asambleistas que no se encuentren en el espacio físico donde se celebra la misma?

¿Hacerlo, afectaría el ordenamiento jurídico vigente?

Dra. Mariela Clavijo Azpiroz (1)

Estas preguntas, han sido motivo de constante consulta tanto de Administraciones
de Propiedad Horizontal como de Operadores Inmobiliarios; especialmente, cuando
deben poner a consideración en una asamblea temas que exigen mayorías especiales, o
que son controversiales para el Edificio.
La escasa concurrencia de los copropietarios a las asambleas es un tema recurrente
en los edificios y esta problemática ha llevado a las administraciones a buscar alternativas
para despertar el interés de los consorcistas en su participación.
Las asambleas virtuales se presentan como una buena opción, aunque la ley no las
previó (hablar de “telepresencia” o de presencia “virtual” en 1946 era impensable).
El punto de partida pues, será determinar si ante la falta de regulación de este tipo
de asambleas por nuestra ley, los operadores de PH deben privarse del uso de las
tecnologías informáticas para llevar a cabo una asamblea.
En mi opinión, no existe motivo para excluir a las asambleas virtuales o mixtas,
del ámbito de los temas consorciales.
A continuación de forma muy sintética –por razones de espacio-, abordaré los
argumentos que me llevan a sostener esta postura.
En materia de propiedad horizontal el principio de la autonomía de la voluntad
(art. 16 ley 10.751) es la regla, y las normas de orden público la excepción (ej. las
mayorías art. 16 ley 14.560)
Los reglamentos de copropiedad habitualmente autorizan al copropietario a
participar de una asamblea mediante un apoderado, por ende, resulta contradictorio que
la Ley no permita la participación del copropietario que está “presente” en el acto
asambleario (aunque de forma remota), pudiendo participar personalmente con su voz y
voto.
Por lo demás, nuestra ley apenas reguló el funcionamiento de las asambleas. En
este sentido simplemente estableció (art. 18) que “para reunirse y decidir válidamente
será menester la concurrencia de la mayoría de los copropietarios” (en primera
convocatoria), y en caso que no se alcanzara dicho quorum podrá sesionarse y adoptar
resolución “por los que concurran por simple mayoría de presentes” (en segunda
convocatoria).
Corresponde entonces estudiar si a través de las llamadas tecnologías de la
“telepresencia”, puede lograrse igualmente la “concurrencia” y “presencia” de
copropietarios, aún cuando éstos no se encuentren en el lugar físico donde se celebra la
asamblea.
Hoy día con la aparición de la “telepresencia”, la distancia física dejó de ser un
problema. Pero, no cualquier tipo de “telepresencia” permite la comunicación integral
necesaria para formar la voluntad del órgano Asamblea. Los copropietarios deben ser
llamados a deliberar, intercambiar opiniones, así como los “pros” y “contras” de las
distintas decisiones que deben ser adoptadas ya que el voto es el resultado de esa
deliberación y por esto es que la voluntad debe formarse en el seno de la asamblea, no
fuera de ella.
La video-conferencia se presenta como una muy buena herramienta, pues su
tecnología permite el intercambio de imágenes, sonidos y datos que viabiliza una
comunicación simultánea, ininterrumpida y bidireccional entre varias personas que, a
pesar de encontrarse físicamente en lugares separados, se perciben interactuando en
tiempo real. Con ello se alcanza la integralidad de la que hablábamos antes.
Claro que, para llevar a cabo una asamblea virtual o mixta deberán las
administraciones, extremar cuidados en todo lo inherente a la seguridad para evitar que
la relación virtual pueda verse afectada por el funcionamiento defectuoso del servicio por
medio del cual se realiza la asamblea. En este sentido, será fundamental que exista
compatibilidad entre los sistemas empleados, e interconexión que genere la fluidez
necesaria para evitar la alteración del normal desenvolvimiento de la asamblea. Ello
significa que la Administración no puede recurrir a la videoconferencia si no cuenta con
dispositivos que aseguren el funcionamiento óptimo del sistema de comunicación.
Un tema que puede generar controversia y resistencia (por el costo que implicaría)
es si para la realización de una asamblea virtual o mixta (2) es necesaria la presencia de un
notario.
Si bien no es obligatoria la asistencia de este profesional, entiendo que sería de
muy buena técnica (especialmente en aquellos edificios compuesto de muchas unidades
o diversas torres) que un escribano certificara que todo lo actuado se ajustó a los
principios de interactividad, integralidad y simultaneidad; que se utilizó un sistema
tecnológico que permitió la identificación de los copropietarios que asistieron
virtualmente; y que diera fe sobre la autenticidad de lo deliberado y acordado. Ello
además desalentaría posibles impugnaciones.
En línea con lo anterior, cobra especial relevancia contar con prueba fehaciente
(v.gr. grabación digital o similar) donde quede claro el nombre de quien hace uso de la
palabra, la hora en que lo hace. Es importante quedarse con copia de la convocatoria y
que en ésta se indique que la sesión se va a desarrollar virtualmente o de forma mixta.
El acta debe expresar las circunstancias de lugar y tiempo y si la asamblea se ha
celebrado en forma virtual o mixta.
En conclusión, si se garantiza a todos los copropietarios la posibilidad de acceder
y participar de la asamblea de forma remota, a través de plataformas digitales o
informáticas, el acto asambleario se celebrará válidamente aun cuando el ordenamiento
jurídico actual nada hay previsto al respecto. Ahora bien, si algún copropietario careciera
de esa tecnología y deseara participar, está la opción de la asamblea mixta, esto es, aquella
que combina la presencialidad física de algunos propietarios con presencialidad virtual
de otros.
No obstante, nadie puede negar la conveniencia de una ley que expresamente
habilite la utilización de estas tecnologías de la información, para evitar cualquier duda
que pudiera generar su aplicación práctica. La seguridad jurídica que debe presidir las
relaciones de los copropietarios.
Y en este tema junto con el Colegio de Administradores de la Propiedad
Horizontal ya estamos trabajando.

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(1) Socia estudio “Adriasola, Clavijo & Asociados” www.adriasolaclavijo.com. Ex docente de la materia “Obligaciones”

en la Universidad Católica del Uruguay, (carreras de Derecho y de Operador Inmobiliario). Artículos escritos: “El
secreto profesional de los Operadores Inmobiliarios ante el Requerimiento de la D.G.I” en El Secreto Profesional
frente a la Administración Tributaria Cervini-Adriasola-Clavijo Editorial BdeF pág. 104 a 143 Montevideo-Buenos
Aires 2006. “La Responsabilidad del Peatón” en LJU tomo 123” conjuntamente con el Dr. Héctor Clavijo Canales.
“Validez del Voto electrónico en la asamblea de copropietarios. Asambleas Virtuales o Mixtas” Revista LA LEY Cita
Online UY/DOC/116/2020

(2) Un abordaje más profundo sobre este tema puede verse artículo de mi autoría “Validez del Voto electrónico en la
asamblea de copropietarios. Asambleas Virtuales o Mixtas” en Revista LA LEY Cita Online UY/DOC/116/20

Validez del voto electrónico en las asambleas de copropietarios. Asambleas virtuales o mixtas.

Autor: Clavijo Azpiroz, Mariela
Sumario:
Cita Online: UY/DOC/116/2020
(*) Datos de autor

El COVID-19 ha despertado un sinnúmero de interrogantes y cuestionamientos sobre cómo funcionará la
sociedad después de culminada esta emergencia sanitaria. De lo que no cabe duda, es que nos encontraremos
con una sociedad cambiada y transformada. De la mano con esta «nueva normalidad» como han solido llamar a
la fase en la que ingresará el mundo entero, las plataformas digitales y las tecnologías IT cumplirán un rol aún
más preponderante del que ya venían cumpliendo.
En este marco, me pareció oportuno abordar una problemática que enfrentan las copropiedades, a la hora de
tener que tomar resoluciones que requieren mayorías especiales.
El instituto de la propiedad horizontal es una figura dinámica, su evolución ha sido constante desde el
dictado de la ley 10.751 (Ley madre) y la modernización de sus normas casi siempre se ha dado de una manera
tardía, por lo que su dinámica se encuentra un paso más adelante que las actuales regulaciones.
El presente trabajo persigue dos finalidades: La primera, contribuir a desatar el «nudo gordiano» que con
frecuencia se genera en los condominios de propiedad horizontal cuando se necesita conformar la voluntad de
su órgano soberano (Asamblea) con mayorías especiales. La segunda, -y quizás más ambiciosa- convencer a los
legisladores sobre la imperiosa necesidad de actualizar y modernizar la ley de Propiedad Horizontal 10.751 en
nuestro País.
Ley que ciertamente para la época en que fue creada [1946], dio solución a los problemas que planteaba en
aquel momento la vida en régimen de «copropiedad», pero que el transcurso de los años, sumado a los cambios
demográficos y tecnológicos producidos en las últimas décadas, le han hecho perder actualidad.
Sucede que en la intrincada vida consorcial —dijera Elena Highton- «se da una gruesa trama de derechos y
obligaciones entre consorcio y consorcistas y entre éstos entre sí, anudados o entretejidos en base a la ley y al
reglamento de copropiedad y administración, a los que se agregan las decisiones asamblearias, administrativas
etcétera. Las restricciones y límites al dominio y a la propiedad horizontal son múltiples y conforman los
confines normales dentro de los que puede ejercerse el derecho respectivo. Es el marco dentro del cual deben
desenvolverse normalmente los poderes del propietario horizontal, pues bajo estas condiciones es que el
derecho está consagrado legislativamente.»(1)
En línea con lo anterior, el método de participación de los copropietarios en la toma de decisiones, es un
tema que nuestra ley debería flexibilizar e incorporar expresamente las tecnologías de la información, como una
forma de participación de los copropietarios.
El actual procedimiento de toma de acuerdos en las asambleas, está afectando la operatividad de los
consorcios y una salida a ello, sería regular el voto electrónico (como método complementario a los mecanismos
de participación que actualmente están establecidos en la ley), y las asambleas virtuales o digitales.
Sin lugar a dudas, incorporar a nuestra Ley un nuevo sistema de gestión que permita a los copropietarios,
visualizar en una plataforma toda la información de la administración de su edificio de modo que puedan
participar y votar de manera virtual en las asambleas, garantizaría el ejercicio de sus derechos y el cumplimiento
de sus obligaciones.
Ahora bien, mientras ello no ocurra, entendemos que igualmente estas herramientas tecnológicas se pueden
utilizar válidamente, y que hacerlo contribuiría a una mejor gobernabilidad de los condominios.
Nos referimos al voto electrónico y a las asambleas virtuales.
Es una práctica instalada en la mayoría de los edificios, la escasa participación de los copropietarios en las
asambleas ordinarias y extraordinarias. La¿asistencia a las reuniones de consorcio suele verse limitada por
las¿obligaciones laborales y familiares o la vida social misma, lo que provoca el desinterés de aquellos
propietarios que tienen voluntad de participar haciendo que en definitiva unos pocos terminen decidiendo la
suerte de toda una copropiedad.
Un estudio efectuado por el Colegio de Gestión y Administración Inmobiliaria en Chile —y que es
perfectamente trasladable nuestro país- demuestra que no más de un 17 % de los copropietarios asisten a las
asambleas de su edificio.
La realidad indica, que la utilización del método presencial para la celebración de las asambleas en los
edificios, hace muy difícil la toma de decisiones.

La celebración de una asamblea con tan pocos participantes, es permitida por el artículo 18 de la Ley N°
10.751 en la redacción dada por el art. 6 de la Ley N° 14.560.
El mismo establece que las asambleas ordinarias pueden constituirse, en segunda instancia, con la asistencia
de los copropietarios que concurran, lo que, en la práctica, permite que una asamblea sea válida, con la
asistencia de solo dos copropietarios.
Ahora, mayor dificultad se presenta, cuando por la relevancia o complejidad de los temas a tratar (a vía de
ejemplo: el cambio de destino de un bien común, obras nuevas a realizar, el cambio de fachada, innovaciones
tendientes al uso más cómodo del bien común) su aprobación requiera mayorías especiales. En estos casos,
lograr la asistencia de los copropietarios para alcanzar esas mayorías, es un problema de muy difícil solución, y
esto se ve aún más agravado en los complejos edilicios situados en zonas balnearias, donde los dueños de las
unidades se domicilian fuera del país o en otros departamentos.
Para estos casos, realizar una asamblea «virtual» o una asamblea «mixta», así como la posibilidad de emitir
el voto en forma electrónica, serían de gran ayuda.
Pero ¿es válido el voto electrónico si no ha sido previsto por la ley? ¿es posible llevar a cabo una asamblea
virtual o mixta?
Entiendo que sí.
Establece el art. 18 de la ley 10.751 (incisos 2 y 3 en la redacción dada por el art. 6 de la Ley No. 14.560)
que para que una asamblea funcione y resuelva válidamente «será menester la concurrencia de la mayoría de los
copropietarios que representaren por lo menos los 3/4 (tres cuartos) del valor del edificio fijado por la Dirección
General del Catastro Nacional o quien haga sus veces.» Y continúa «No obstante si transcurrida una hora de la
primera citación no se obtuviera el quórum referido, podrá sesionarse y adoptar resolución por los que
concurran por simple mayoría de presentes, fuere cual fuere la equivalencia con el valor del edificio, salvo en
los casos en que la ley o el reglamento de la copropiedad dispongan otra cosa».
Podrían sostener algunos, que la dificultad con que se tropieza hoy día para realizar una asamblea virtual o
mixta, -sin ley que expresamente la consagre- sería el requerimiento de la concurrencia, recogida en el inc. 2do.
o de la presencia recogida en el inc. 3 del Art. 18 de la Ley No. 10751.
Sin embargo, considero que esto no es un obstáculo.
¿Qué debe entenderse por «Concurrencia»?
Concurrencia —según el Diccionario de la Real Academia(2) – es «Juntarse en un mismo lugar o tiempo(3)
«.
¿Y por «Presencia»?
El Diccionario Razonado de Jurisprudencia y Legislación de ESCRICHE dice que es:
«La asistencia personal o el estado de una persona que se halle delante (4) o en el mismo paraje que otra» (5)
En igual sentido el Diccionario de la Real Academia Española define Presencia como la: «Asistencia
personal, o estado de la persona que se halla delante de otra u otras o en el mismo sitio que ella»(6) .
Analizando ambas definiciones, resulta claro que, si ponemos a una persona delante de otra u otras, o en el
mismo sitio en el mismo tiempo, nos encontramos «entre presentes».
Y —como se verá- es posible crear un ambiente propicio para poner a varias personas en el mismo
momento, mismo sitio (ya sea virtual u holográficamente, o delante de otra u otras personas). Esto se logra a
través de la utilización de sistemas tecnológicos mediante los que se recibe, manipula y procesa información
que facilitan la interacción entre varias personas, permitiendo una comunicación interactiva. Se conocen como
Tecnologías de Información y Comunicación (TIC).
Es decir, que la tecnología nos proporciona las herramientas para poder participar en las asambleas virtuales,
teniendo por presente al copropietario que no se encuentre en el lugar físico donde se lleva a cabo la asamblea.
Además, estaría en condiciones de firmar el libro de asistencia mediante la Firma Digital, lo que nos permitiría
identificar a la persona en forma fehaciente y poder manifestar su voluntad durante todo el transcurso de la
asamblea.
Por ende, la forma de actuar del órgano de gobierno Asamblea teniendo en consideración el lugar, puede ser
con Presencia «Física» o «Virtual», pero siempre estarían Presentes.
En efecto, la Asamblea de copropietarios definida por Palmiero(7) como: «el acto formal y solemne a través
del cual el consorcio de copropietarios se constituye, delibera y gobierna» es donde -previa deliberación- se

resuelven todos los asuntos que sean de interés del conjunto de propietarios; es como exterioriza su voluntad, y
la decisión tomada válidamente obliga a todos.
Claro está que para tener por válida una asamblea, es necesario cumplir con todas las etapas formativas de la
voluntad de este órgano.
¿Se cumplirían estas etapas en oportunidad de llevarse a cabo una asamblea virtual o mixta? Analicemos
cada paso.
Entiéndase por Asamblea Mixta, aquella que se celebra con participantes que se encuentran físicamente en
el lugar donde fue convocada y con participantes que están en otro lugar, pero pueden verse al mismo tiempo,
por lo que igual se consideran presentes (virtualmente) a través del uso de una plataforma tecnológica.
Asamblea Virtual, sería aquella que se celebra encontrándose todos los participantes en distintos lugares,
pueden verse en el mismo tiempo, por lo que igual se consideran presentes (virtualmente) a través del uso de
una plataforma tecnológica.
El primer paso en la formación de la voluntad social, es la convocatoria. La misma no reviste complejidad.
Generalmente los reglamentos de copropiedad establecen que la convocatoria se hará en las mismas unidades a
menos que se constituya un domicilio diferente por el propietario. Y este paso, no necesita ser alterado para
convocar una asamblea virtual o mixta.
Generalmente a los copropietarios, también se les hace llegar la convocatoria vía mail o perfectamente la
administración puede crear un grupo de WhatsApp, como un respaldo más, que tomaron conocimiento de la
asamblea. Si corresponde aclarar, que esto último, no sustituye la formalidad de la debida convocatoria prevista
por los estatutos de cada edificio, aunque seguramente hoy, esta tecnología es más efectiva.
Con respecto a cursar la comunicación, tampoco encontramos problema alguno, que se haga en la forma
tradicional, o mediante una comunicación electrónica dentro del marco de las convenciones previas.
Ahora, las garantías más importantes deben darse en la decisión o voluntad del órgano. La misma debe
formarse en la asamblea y no fuera de ella. No puede suplirse la decisión asamblearia por una circular a la que
adhieran los propietarios en forma individual, sino que requiere la unicidad del acto.
Dicen Moldes-Sosa «La decisión de la asamblea es un acto jurídico, formativo de voluntades; es también
unilateral porque también está formado por la voluntad común que logra un interés común, a su vez» «Al
lograrse ese interés común…. Toma fuerza y eficacia el acto colectivo emanado de la resolución de asamblea
que está dado por el interés común de la mayoría»(8)
Para Berdinsky «La asamblea es un órgano y no un número; por tanto, no puede resultar sino de la
convocatoria de todos los titulares en un lugar, a un mismo tiempo, para un objeto determinado. La expresión de
la voluntad no se reduce a una simple respuesta afirmativa o negativa, pues no se trata de un referéndum. El
copropietario debe sopesar su voto después de una amplia y libre discusión» (9)
Otra debilidad -que podría entenderse existe- para celebrar una asamblea virtual sería que la toma de una
decisión única debe ser a través de un proceso de deliberación, participación e intercambio de argumentos entre
todos los participantes (principio de simultaneidad). Y que para que exista esa simultaneidad, debería darse
también, una unidad de tiempo y lugar, con lo que podría resultar polémico el término «lugar», ya que,
tradicionalmente se entiende «el lugar» como un espacio físico, determinado por la ley, o indicado por los
miembros en la convocatoria expresamente.
Considero que este argumento, tampoco sería un obstáculo.
Actualmente el espacio virtual se ha convertido en un componente esencial de la vida de las personas, y esta
nueva realidad social lleva a considerar al espacio virtual como un lugar válido para la configuración del
Principio de Simultaneidad.
Y bien ¿como se arriba a una decisión en una asamblea Virtual o Mixta?
A través de la deliberación y el voto de cada asambleísta.
El derecho al voto implica el derecho a exponer, a escuchar el punto de vista de los restantes asambleístas, o
sea la deliberación o intercambio de ideas, pues de ahí surgirá la voluntad común.
Con relación al voto, nada impide que se siga haciendo por los métodos tradicionales, ya que los
asambleístas presentes físicamente, como los presentes virtuales, están conectados por intermedio de
Tecnologías de Información y Comunicación que le permiten manifestar libremente su voluntad en tiempo real.
Lo mismo podemos decir respecto a la firma del libro de asistencia y la firma del acta.
Hoy gracias a la firma digital, es posible firmar sin importar el lugar físico en que se encuentre la persona,

nos garantiza la identidad del sujeto firmante, y da solución a uno de los escollos más importantes para la
realización de una asamblea a distancia.
Finalmente, nos queda el acta de asamblea, que también puede ser firmada digitalmente mediante la
utilización de la firma digital, sea enviando las actas como documento digital o firmando digitalmente la misma.
Y con ello se han cumplido todas las etapas requeridas para la correcta formación de la voluntad del Órgano
Asamblea.
Conclusión
De acuerdo a lo que se viene de exponer, puede concluirse que existe equivalencia funcional entre presencia
física y presencia virtual, lo que permite participar de las asambleas a copropietarios que estén presentes, tanto
físicamente como virtualmente.
El voto electrónico es una herramienta que puede utilizarse y facilitaría las decisiones de la copropiedad. No
existe hoy día impedimento para ello.
En la época que fue sancionada la ley madre era impensable la existencia de estas herramientas tecnológicas.
Sin embargo, la misma no resulta vulnerada por la realización de este tipo de asambleas, pues se cumplen
—como hemos visto- todas las garantías para la formación de la voluntad del Órgano.
Obviamente que sería ideal, que los estatutos contemplaran este tipo de asambleas, y establecer un
reglamento fijando el procedimiento para la realización de la misma. Este procedimiento podría ponerse a
consideración en una asamblea y aprobarse con una mayoría simple en el marco de la autonomía de la voluntad
y al amparo de lo previsto en el inciso 2 del artículo 10 del Código Civil que establece «Ningún habitante de la
República será obligado a hacer lo que no manda la ley, ni privado de lo que ella no prohíbe»
De todas maneras, entiendo que aun cuando el reglamento no las contemplara, igualmente pueden celebrarse
asambleas virtuales o mixtas, siempre que se respeten las garantías de la formación de la voluntad del órgano
antes desarrolladas.
Va de suyo que para que se pueda llevar a cabo una reunión de asamblea a distancia con éxito, el Edificio
(administración) debe contar con la tecnología necesaria. Esto hoy día ya no es un problema.
Esa herramienta tecnológica también puede disponer de un chat interno para que los asambleístas realicen y
valoren propuestas a fin de dar solución a las situaciones que los afectan.
Indudablemente las nuevas tecnologías vinieron para simplificar y dar comodidad en nuestro día a día,
tecnologías que —sin lugar a dudas- pueden ser usadas para facilitar la celebración de las Asambleas de
Copropietarios y ser perfectamente válidas.
Los elementos que deben estar presentes en las asambleas virtuales para que sean válidas son: i) la
tecnología adecuada para lograr la simultaneidad, explicada anteriormente ii) la interactividad, es decir, que se
permita la comunicación bidireccional y sincrónica en tiempo real y iii) la integralidad, o, la posibilidad del
intercambio de imágenes, sonidos y datos.
Existen varios métodos para tener conversaciones simultaneas entre varias personas que se encuentren en
distintas partes del mundo, tales como Video-conferencia, Skype, Zoom, Celulares y muchas más.
Incorporar una plataforma tecnológica representa un avance importantísimo en materia de¿transparencia y
en la profesionalización de los administradores.
En síntesis, no vemos impedimento para la celebración de una asamblea virtual o una asamblea mixta
siempre y cuando, se garanticen los elementos mínimos que establece la ley, teniendo presente que el principio
de la autonomía de la voluntad también aplica a la materia con excepción de las mayorías donde expresamente
la ley estableció que son de orden público.
El único impedimento que podría sí existir, sería que el reglamento de copropiedad de un edificio hubiera
prohibido expresamente las asambleas virtuales y el voto electrónico. Hipótesis difícil de presentarse, ya que
por lo general el contenido de los mismos -a través de los años- han venido respetando un formato muy parecido
donde este tipo de asambleas no estaban previstas.

(*) Socia estudio «Adriasola, Clavijo & Asociados» fundado en . Ex docente de la materia «Obligaciones» en
la Universidad Católica del Uruguay, (carreras de Derecho y de Operador Inmobiliario). Artículos escritos: «El
secreto profesional de los Operadores Inmobiliarios ante el Requerimiento de la D.G.I» en El Secreto
Profesional frente a la Administración Tributaria Cervini-Adriasola-Clavijo Editorial BdeF pág. 104 a 143
Montevideo-Buenos Aires 2006. «La Responsabilidad del Peatón» en LJU tomo 123″ conjuntamente con el Dr.
Héctor Clavijo Canales.

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(1) Elena Highton «Propiedad Horizontal y Prehorizontalidad» (2ª ed. renovada y ampliada. Reimpresión)
pág. 219. Editorial Hammunarabi. Depalma. Buenos Aires 2007.
(2) https://dle.rae.es/concurrir?m=form
(3) Destacado nuestro
(4) Destacado nuestro
(5) Tomo III p. 356
(6) https://dle.rae.es/presencia?m=form
(7) Andrés Rafael Palmiero. «Tratado de Propiedad Horizontal. Consorcio» pág. 268, Ediciones Depalma.
Buenos Aires 1974
(8) Moldes Ruibal — Rodriguez Sosa. «Propiedad Horizontal» pág. 61, Editorial BdeF Montevideo-Buenos
Aires 2007.
(9) Bendersky, Mario. «Las asambleas de propietarios en el régimen de la propiedad horizontal», La Ley,
92-868, Secc. Doctrina.

Alcance del Secreto Tributario Uruguayo

15/10/2006

Gabriel Adriasola / Socio

Importancia y regulación del secreto tributario en Uruguay El secreto fiscal o tributario, del mismo modo que el secreto bancario, es una faceta del derecho a la privacidad de las personas, en cuanto veda al conocimiento general la información que la administración tributaria maneja sobre sus contribuyentes.

Piénsese tan solo en las declaraciones de ingresos, patrimoniales o de bienes, que personas físicas o jurídicas aportan en las liquidaciones de los impuestos directos. De suyo, entonces, el fisco suele manejar información que, por su propia naturaleza integra la esfera de privacidad reservada a los contribuyentes. Tampoco puede ocultarse el interés general que funda la necesidad de esta reserva. Flaco favor haría una administración tributaria que expusiera públicamente el patrimonio de inversores y empresas. El sigilo fiscal, por lo tanto, debe ser considerado como un instrumento de credibilidad del Estado, que indirectamente es capaz de promover y afianzar la inversión en la circunscripción territorial que tiene bajo su égida. Esta consideración comporta, una nueva y necesaria visión acerca del rol que deben asumir los derechos fundamentales vinculados a la inviolabilidad del secreto si los Estados con economías emergentes desean renovarse con miras a una mejor gestión de los recursos financieros. 2. El sigilo fiscal se encuentra consagrado en el derecho uruguayo por el artículo 47 del Código Tributario, norma que expresa: “La Administración Tributaria y los funcionarios que de ella dependen, están obligados a guardar secreto de las informaciones que resulten de sus actuaciones administrativas o judiciales. Dichas informaciones solo podrán ser proporcionadas a la Administración Tributaria y a los Tribunales de Justicia en materia penal, de menores, o aduanera cuando esos órganos entendieran que fuera imprescindible para el cumplimiento de sus funciones y lo solicitaren por resolución fundada. La violación de esta norma apareja responsabilidad y será causa de destitución para el funcionario infidente”. 3. Habrá de verse entonces que se consagra un importante estatuto de reserva, el que solo cede ante un requerimiento de la justicia en materia penal, de menores o aduanera, cuando aquella, por resolución fundada, estime indispensable o necesario para su investigación, descorrer dicho velo. Hay que destacar aquí la similitud de soluciones entre el secreto bancario –normado por el artículo 25 del Decreto Ley No. 15.322- y el secreto tributario, en lo que hace por lo menos a la modalidad operativa de su relevamiento. Ello opera también –como veremos más adelante- en materia de cooperación penal internacional, donde las solicitudes de relevamiento del secreto tributario provenientes de terceros Estados deben observar los mismos requisitos que las solicitudes de levantamiento del secreto bancario.Tradicionalmente, este tipo de medidas de asistencia internacional que, reiteramos, son susceptibles de causar gravamen irreparable, no puede ser objeto de cooperación meramente administrativa. Toda la legislación nacional, y todos los convenios internacionales suscritos por la República, reposan en ese principio. No es ocioso traer a colación también que la información vinculada al secreto fiscal (artículo 47 del Código Tributario) sólo es relevable por autorización judicial y por lo tanto tampoco en esta materia se admite la cooperación administrativa entre haciendas de diversos países. 4. La exigencia de resolución fundada que contiene el artículo 47 del Código Tributario lleva a postular que tanto en lo interno cuanto en materia de cooperación penal internacional, los principios que regulan el relevamiento del secreto bancario rigen para el relevamiento del secreto fiscal. Con relación al primero, el amplio estatuto de sigilo solo puede ser relevado por resolución fundada de la justicia criminal o de la justicia competente cuando este en juego una obligación alimentaria, y ello solo por resolución fundada. Los límites del mismo están entonces debidamente establecidos en la legislación nacional y solo cede ante el estricto cumplimiento de los requisitos previstos en la norma prevista en el artículo 25 del Decreto Ley No. 15.322. Otro tanto acontece con relación al secreto fiscal, cuyo ya transcripto artículo 47 del Código Tributario establece las pautas que rigen para su relevamiento. 5. Contenido y alcances del secreto tributario uruguayo. Cabe señalar que de acuerdo con el especialista Horst Gobrecht, existen diversos aspectos básicos que un sistema tributario moderno y eficiente debería contemplar, entre los cuales la existencia de un eficaz secreto fiscal. El mismo especialista señala con relación a los alcances del secreto fiscal que se puede establecer, por ejemplo, en el caso más estricto, que todos los datos y la información del contribuyente, quedan absolutamente protegidos por el secreto fiscal. Tal es el caso de Alemania. O bien se puede limitar, como en el caso de Suecia, Suiza, Estados Unidos y Francia; que únicamente son confidenciales los datos de las personas, pero no así el monto de los ingresos. En el caso uruguayo, el amplio giro de la norma contenida en el artículo 47 del Código Tributario permite afirmar que estamos ante un sistema amplio, por lo cual ingresan dentro de la información amparada por el secreto, no solo los datos identificatorios de los contribuyentes, sino también cualquier información vinculada, tales como el monto de los impuestos, contenido de las declaraciones juradas, todo aquello que permita reconstruir el patrimonio o ingreos del contribuyente, etc. En definitiva, el secreto tributario o fiscal puede definírselo como aquella institución que protege los datos, informes y todos los demás elementos relacionados con la situación económica de los contribuyentes. Dichas informaciones “sólo pueden utilizarse para fines propios de la Administración Tributaria, considerándose para todo lo demás que tiene carácter de “reservado” o sea, que no puede ser utilizado en otros sectores de la Administración. A su vez constituye una garantía a favor del contribuyente, con excepciones explicables por la naturaleza de los asuntos, como por ejemplo en los casos de proceso penal por delito tributario y demás que la ley señale.” (1). El mismo autor(2) señalaba que originariamente la reserva tributaria se vinculaba al secreto profesional, de acuerdo al cual los trabajadores de la Administración Tributaria estaban impedidos de hacer público los hechos que conocieran durante el desarrollo de sus actividades. No obstante, hoy se tiende a considerar que el secreto profesional por sí solo no es suficiente para explicarnos el porqué de la existencia y conveniencia de la institución conocida como reserva tributaria. Y ello porque, la reserva tributaria –al igual que acontece con el secreto bancario- reconoce la tutela de dos grandes intereses. Por un lado, el interés del deudor fiscal a gozar de la privacidad de los datos e informaciones que revela a la Administración, revelación ésta que en definitiva realiza obligado por aquella. Pero por otro lado también, la existencia de un garantizado secreto fiscal tiende a incentivar la recaudación por tal concepto, pues el contribuyente encuentra un marco jurídico que le permite revelar datos e informaciones personales sabiendo que la Administración tributaria sólo utilizará dichas informaciones para fines estrictamente impositivos. 6. Alcance subjetivo del secreto fiscal. Con relación al alcance subjetivo de la reserva tributaria, conforme a la ley nacional la misma alcanza a la Administración Tributaria y a los funcionarios que de ella dependen. Conforme señala Muzguera Sevillano(3) , “En doctrina, la Reserva Tributaria tiene un alcance más amplio ya que debe incluir a los funcionarios de la Administración Tributaria, a los jueces y fiscales, a los peritos a los que se ha recurrido oficialmente, y a cualquier otro funcionario público o privado que de algún modo conociera las circunstancias del sujeto de deberes tributarios. Por ejemplo, si un juez solicita información encontrarán protegidos por la Reserva Tributaria, en virtud de la cual el juez se encontrará impedido de dar un uso distinto a aquella información”. 7. Alcance institucional del secreto fiscal. Indudablemete el alcance institucional del artículo 47 es amplio, pues refiere a la “Administración Tributaria”, y por tal debe entenderse tanto a la Dirección General Impositivo cuanto a otras entidades recaudadoras de tributos, por ejemplo, el Banco de Previsión Social en lo que hace a las contribuciones de seguridad social. Ahora bien, cabe preguntarse si esta reserva, estatuida por el artículo 47 del Código Tributario, puede alcanzar a las informaciones o registros que estén en poder de las administraciones fiscales de los Gobiernos Departamentales. El problema, como se verá, no es menor, e involucra cuestiones directamente relacionadas con la inversión local y por lo tanto, indirectamente vinculadas a las fuentes de recursos de los Gobiernos Departamentales. En efecto. Si bien el artículo 1º. Del Código Tributario autoexcluyó su aplicación a los tributos departamentales, existen gobiernos locales que, por Decreto Departamental, han adoptado para sí la aplicación íntegra del código. Es el caso, por ejemplo, del Gobierno Departamental de Maldonado, que por Decreto No. 3352, declaró aplicable en dicho territorio y en relación a los tributos departamentales, la totalidad del Código Tributario Nacional. Y es del caso entonces señalar que, estando el artículo 47 del C.T. en un capítulo en principio no aplicable al ámbito local, ingresa, en casos como el descripto, con plena validez en el ámbito departamental, merced a un acto regla con fuerza de ley en el departamento. El punto no es menor. En efecto, puesto que, como habrá de verse, las administraciones fiscales locales pueden manejar información relevante que sea interés de los contribuyentes su permanencia en reserva, su acotamiento exclusivo a la administración fiscal y que queden cubiertas por el sigilo contra las expectativas de terceros. Correspondería entonces analizar por un lado si la adopción del artículo 47 C.T. por imperio del propio gobierno local, hace que el acceso a la información fiscal solo pueda lograrse por las vías y con los requisitos que la norma nacional contiene. O aún, para aquellos casos en que el ente local no se plegó por acto regla departamental a la normativa contenida en el C.T., cabe preguntarse si igualmente podría invocarla para proteger la información fiscal que maneja. La respuesta es negativa, pues la adopción por norma departamental tiene efectos parciales. El primero de ellos es que la información fiscal debe considerarse como información reservada, y de ello no tenemos duda alguna. Esa reserva cesa cuando lo autoriza el titular o cuando es necesario sea utilizada como defensa, por ejemplo, al iniciarse acciones judiciales de cobro. En esto, el comportamiento resulta similar a lo que acontece con el secreto bancario. Seguidamente, y en segundo lugar, como por Decreto Departamental no se pueden establecer normas limitando la competencia jurisdiccional, sería por lo menos dudoso que el Municipio ante por ejemplo un pedido judicial proveniente de un tribunal que no fuera penal o aduanero o de menores, pudiera ampararse en el artículo 47 CT al haberlo adoptado por Decreto Departamental 8. Excepciones a la reserva tributaria en Uruguay. Como veremos, existen en Uruguay importantes excepciones al principio de que la información fiscal solo debe utilizarse para fines fiscales, lo que en realidad conspira contra la eficacia del instituto. Así el artículo 23 de la Ley no. 14.498 establece: «Facúltase a la Dirección General Impositiva a suspender la vigencia de los certificados anuales que hubiera expedido, cuando el contribuyente se atrasare en el cumplimiento de sus obligaciones tributarías» Por su parte el artículo 33 de la Ley no. 15.646 dispone: “Facúltase la Dirección General Impositiva a dejar sin efecto la designación como agente de retención o de percepción, de quienes no hubiesen efectuado la versión de tributos retenidos o percibidos, haciéndose pública en este caso la decisión respectiva”. Y asimismo, el artículo 23 de la Ley 17.799, en materia de arrendamientos y desalojos urbanos, establece: “A los efectos de la aplicación de los artículos 16 y 19 y 63 del decreto-ley 14.219, de 4 de julio de 1974, y del artículo 7º de la presente ley, no regirán en vía judicial las limitaciones probatorias establecidas en los artículos 25 del decreto-ley 15.322, de 17 de setiembre de 1982, y 47 del Código Tributario”. La Ley 17.835 de prevención del lavado de activos y financiación del terrorismo estableció en su artículo 5º que “La Unidad de Información y Análisis Financiero estará facultada para solicitar informes, antecedentes y todo elemento que estime útil para el cumplimiento de sus funciones, a los obligados por esta ley y a todos los organismos públicos, los que se encontrarán obligados a proporcionarlos dentro del término fijado por la Unidad, no siéndole oponibles a ésta disposiciones vinculadas al secreto o la reserva”. Y seguidamente establece el inciso segundo: “El obligado o requerido no podrá poner en conocimiento de las personas involucradas las actuaciones e informes que sobre ellas realice o produzca en cumplimiento de lo dispuesto en el presente artículo”. El verdadero objeto de la norma es que la UIAF pueda acceder a información resguardada por el secreto tributario . La referencia a todos los organismos públicos pretende que el secreto fiscal regido por el artículo 47 del código Tributario sea inoponible a la UIAF. De este modo la Dirección General Impositiva y el Banco de Previsión Social estarán obligados a producir información que les sea requerida por la UIAF con el fin de investigar operaciones de lavado de activos o detectar trasiego de fondos provenientes del terrorismo. 9. Consecuencias de la vulneración del secreto tributario. El artículo 47 del Código Tributario establece que “la violación de esta norma aparejará responsabilidad y será causa de destitución para el funcionario infidente”. Estimamos que, sin perjuicio de la responsabilidad administrativa, el funcionario que violenta el deber de sigilo incurrirá en el delito de violación del secreto administrativo. En efecto, estimamos aplicable al caso el artículo 163 del Código Penal, en tanto edicta: “El funcionario público que, con abuso de sus funciones, revelare hechos, publicare o difundiere documentos, por él conocidos o poseídos en razón de su empleo actual o anterior, que deben permanecer secretos, o facilitare su conocimiento, será castigado con suspensión de seis meses a dos años y multa de 10 UR (diez unidades reajustables) a 3.000 UR (tres mil unidades reajustables)». Nótese en efecto que la información tributaria, por propio imperio legal, es de aquella que debe permanecer secreta, con lo cual el comportamiento del funcionario de la Administración que la revela resulta susceptible de encuadrar en esta figura penal. Obviamente para la tipicidad se requerirá la configuración de todos los extremos previstos en el tipo objetivo y la tipicidad subjetiva dolosa. En la República Argentina la ley de procedimiento fiscal (Ley 11.683, t.o. 1998, modificada por el Decreto de necesidad y urgencia 606/99) dispone expresamente la remisión de la vulneración del secreto tributario al delito de revelación de secretos previsto en el Código Penal de ese país. Dice el artículo 101: “Las declaraciones juradas, manifestaciones e informes que los responsables o terceros presentan a la ADMINISTRACION FEDERAL DE INGRESOS PUBLICOS, y los juicios de demanda contenciosa en cuanto consignen aquellas informaciones, son secretos. Los magistrados, funcionarios, empleados judiciales o dependientes de la ADMINISTRACION FEDERAL DE INGRESOS PUBLICOS, están obligados a mantener el más absoluto secreto de todo lo que llegue a su conocimiento en el desempeño de sus funciones sin poder comunicarlo a persona alguna, ni aun a solicitud del interesado, salvo a sus superiores jerárquicos. Las informaciones expresadas no serán admitidas como pruebas en causas judiciales, debiendo los jueces rechazarlas de oficio, salvo en las cuestiones de familia, o en los procesos criminales por delitos comunes cuando aquéllas se hallen directamente relacionadas con los hechos que se investiguen, o cuando lo solicite el interesado en los juicios en que sea parte contraria el Fisco Nacional, provincial o municipal y en cuanto la información no revele datos referentes a terceros. Los terceros que divulguen o reproduzcan dichas informaciones incurrirán en la pena prevista por el artículo 157 del Código Penal, para quienes divulgaren actuaciones o procedimientos que por la ley deben quedar secretos” La normativa transcripta, como puede apreciarse, expresamente se remite a la normativa penal, extremo que no contiene el artículo 47 del Código Tributario Uruguayo, pero que, como hemos visto, ello no impide llegar a la aplicación del artículo 163 del Código Penal. 10. Indudablemente, cotejada con la que la ley dispensa al secreto bancario, la tutela del secreto fiscal en Uruguay dista de ser acorde a la importancia que tal instituto reviste. Carece de penalidad autónoma y tiene demasiadas excepciones inconexas, y además no tiene un alcance institucional global. No obstante, y pese a esas deficiencias, el centro actual de la problemática estriba en la resistencia del mismo a la entreayuda interestatal. Vale decir, la vulnerabilidad o resistencia de nuestro secreto fiscal ante la pretensión de otros Estados de obtener información resguardada por el deber de sigilo. 11.Relevamiento del secreto fiscal a pedido de terceros Estados. La Administración Tributaria uruguaya no puede intercambiar información con otras Administraciones fiscales extranjeras. Este es un principio cardinal, en tanto el secreto fiscal posee, al igual que el secreto bancario, naturaleza de norma de policía interna, indudablemente vinculada al orden público nacional. En la República Federativa del Brasil, la ley complementaria Nº 105, de 10 de enero de 2001, permite que las autoridades y agentes fiscales tributarios de la Unión puedan acceder al examen de documentos, libros y registros de instituciones financieras, incluso los referente a depósitos y aplicaciones financieras. Para ello bastará la existencia de proceso administrativa o procedimiento fiscal en curso. (art. 6º). El acceso por parte de la Receita Federal y sus agentes, se encuentra disciplinado también por el Decreto Nº 3724, también de 10 de enero de 2001. Este aspecto de la reciente ley brasileña quiebra con un principio cardinal en materia de sigilo bancario, y es que el mismo solo puede se relevado por la autoridad judicial. Pero seguidamente, un segundo quiebre de destaque, es el acceso directo a la información cubierta por el sigilo por parte de las agencias específicamente tributarias. Y seguidamente, la posibilidad, abierta también por la nueva legislación, de que la información cubierta por el secreto bancario y profesional, pueda intercambiarse a través de la mera cooperación administrativa con prescindencia de la intervención de los Poderes Judiciales del área. La solución retoma la que alguna vez observó el derecho uruguayo, cuyo art. 68 literal E de su Código Tributario, facultaba a la Dirección General Impositiva (organismo análogo a la Receita Federal), a requerir informaciones a terceros, estableciéndose expresamente que “Los Bancos oficiales y privados, las casas bancarias, las cajas populares y las sociedades financieras están obligadas a franquear a los funcionarios de la Dirección General Impositiva o de los organismos correspondientes, debidamente autorizados, los libros y comprobantes de contabilidad, proporcionando todas las informaciones que se les requiera sin excepción alguna, a cuyos efectos no regirá el secreto bancario”. Dicha norma fue derogada por el Decreto – Ley Nº 15.322, estableciéndose que sólo el poder judicial, con las condiciones establecidas en el art. 25 del mismo podría acceder a información cubierta por el secreto bancario(5) . De este modo, en el sistema uruguayo, sólo cuando la Dirección General Impositiva formule denuncia criminal por defraudación tributaria y el juez en lo penal estime se dan los extremos requeridos por el art. 25 del Decreto – Ley Nº 15.322, sólo bajo tales circunstancias, podrá la Administración Tributaria acceder a información resguardada por el sigilo financiero. El decreto reglamentario brasileño No. 3.724, prevé en su artículo 6º que el Banco Central, o la Comisión de Valores Mobiliarios, deberán comunicar también a la Secretaría de la Receita Federal, las irregularidades y los ilícitos administrativos de que tengan conocimiento, o los indicios de su práctica, anexando los documentos pertinentes, siempre que dichos hechos pudieran configurar cualquier infracción a la legislación tributaria federal. Se estructura entonces un sistema de denuncia entre órganos administrativos y comprensivo –ahora- de las infracciones puramente tributarias. Pero lo más grave es que este tipo de legislaciones abren la puerta a un intercambio de información resguardada por el secreto a nivel de organismos meramente administrativos, en el caso los Bancos Centrales, cuya interelación puede derivar en una interelación encubierta de administraciones fiscales de diversos países. El art. 2º & 4º nal. II de la nueva ley brasileña permite acordar convenios entre el Banco Central de Brasil y la Comisión de Valores Mobiliarios con bancos centrales o entidades fiscalizadoras de otros países. Ello con el fin de fiscalización de las filiales y subsidiarias en el exterior de instituciones financieras brasileñas o de filiales y subsidiarias de entidades extranjeras con sede en Brasil. También, dichos acuerdos podrán comprender la cooperación mutua e intercambio de informaciones para la investigación de actividades u operaciones que impliquen la aplicación, negociación, ocultación o transferencia de activos financieros o de valores mobiliarios relacionados con la práctica de conductas ilícitas. Tan amplio giro final de la norma, hace, evidentemente que pueda quedar comprendido en dicho intercambio de información, toda la referida a infracciones puramente tributarias o datos resguardados por el sigilo fiscal. No obstante, cabe reafirmar que la solicitud de información financiera de parte de un Estado a otro está unánimemente considerada como una instancia de cooperación penal internacional de segundo nivel, similar a los embargos, medidas cautelares, bloqueos de cuentas, etc.(6) Cierto es que la ayuda interetática puede ser tanto administrativa(7) como jurisdiccional, pero es ya principio aceptado por nuestro país que las medidas que impliquen brindar información cubierta por el secreto, solo puede ser objeto de entreayuda judicial, esto es, pedida por un juez o por el Ministerio Público del país encargado de la investigación. Pueden citarse numerosas disposiciones de derecho interno uruguayo e internacional que así lo confirman, y las solicitudes de levantamiento de secreto fiscal no son la excepción. No obstante, existe una fuerte tendencia internacional al intercambio de información hacendística entre los países, sobre todo cuando se trata de contabilizar las rentas de capital de empresas transnacionales. Así, se ha señalado que “El aumento resultante en la importancia de las rentas extranjeras a su vez reduce la capacidad de las administraciones tributarias para verificar la exactitud de las declaraciones de los contribuyentes. Los recibos de intereses del extranjero constituye una dificultad en cuanto a hacer cumplir las leyes por las administraciones de hacienda si no hay disposiciones de verificación de la retención de impuestos aplicada en el país original. Cuando no hay cooperación internacional e intercambio de información a objeto de garantizar la capacidad efectiva de verificar cuentas, disminuye la efectividad de las reglas para informar sobre los activos extranjeros y otros medios de verificación de las rentas del capital. Sin una visión panorámica mundial correspondiente de parte de las administraciones de hacienda, las rentas de capital originadas en el mundo pueden escapar cada vez más a una contabilidad adecuada.” (8). Estas posturas revelan indudablemente la apetencia de determinadas haciendas por gravar rentas o bienes de fuente extranjera. Así, se sostiene como argumento que “En la economía globalizada, la tributación de los ingresos mundiales combinada con la aplicación del principio de residencia es sostenible solo si hay un intercambio completo y eficiente de información entre las autoridades fiscales. El intercambio de información requerirá un mejoramiento si la integración de las autoridades fiscales. El intercambio de información requerirá un mejoramiento si la integración de las economías del mundo continúa al ritmo que se ha dado recientemente. El intercambio de información afecta economías del mundo continúa al ritmo que se ha dado recientemente. El intercambio de información afecta virtualmente a todas las estrategias relativas al manejo de los asuntos de cumplimiento de las leyes sobre la renta asociados con la globalización y, por lo tanto forma la piedra angular de la aplicación efectiva de esas estrategias. Las restricciones sobre una reciprocidad razonable en el intercambio de información, tales como acceso a la información bancaria puede ser un impedimento a la administración tributaria efectiva. Con los tremendos adelantos en comunicaciones y tecnología par el manejo de información alcanzados en los últimos años , las capacidades informáticas de las empresas multinacionales tienen pocos impedimentos y las unidades operativas ya no funcionan en forma independiente unas de otras sino como un todo cohesionado y coordinado. Las administraciones tributarias deben por tanto cooperar par mantenerse al día con el cambiante rostro de las entidades privadas y apoyar las iniciativas de apoyo al cumplimiento” (9). Esta tendencia empero, conspira contra la naturaleza de la información manejada por las haciendas fiscales en tanto la hemos caracterizado como directamente relacionada al derecho a la privacidad del contribuyente ante la imposición estatal de brindar ese tipo de información que hacen a su vida económico-financiera. La globalización de tales datos entre las diversas Administraciones fiscales del planeta eliminaría virtualmente el derecho a la confidencialidad que posee el contribuyente. Por otra parte, esta tendencia hacia un intercambio administrativo de información contraviene claramente las orientaciones emergentes de los tratados de Asistencia Mutua en materia penal que se han suscripto por Uruguay, y particularmente el Protocolo de San Luis sobre cooperación internacional, que excluye la materia tributaria del ámbito de la entreayuda estata entre los países miembros del Mercosur. Dicho instrumento prevé en su artículo 5.1 que “El Estado Parte requerido podrá denegar la asistencia cuando: “c) la solicitud se refiera a un delito tributario”. Dicho acuerdo, fue suscrito en la ciudad de San Luis, República Argentina y ratificado por Uruguay por Ley No.17.145. Detrás de las concepciones globalizadoras en materia de información hacendística subyace un discurso que busca desprestigiar a algunas naciones como supuestos paraísos tributarios. Así, Avalos Pinto refleja esta tesitura: “Los refugios tributarios se han beneficiado de la globalización de los flujos de renta y capital. Los refugios tributarios a menudo intentan intensamente atraer inversiones, particularmente inversiones de cartera, manteniendo y promoviendo activamente leyes de secreto bancario o comercial. Esto no implica que todos los estados deberían tener el mismo nivel y la misma estrucutura fiscal. En último término, los sistemas tributarios reflejan el medio socioeconómico y político prevaleciente de un estado dado, un medio ambiente que debe enfrentar asuntos especiales por medio de la legislación sobre la renta. Es la legislación tributaria, las políticas y prácticas de naturaleza predatoria o intensamene competitiva que llevan a identificar un estado dado como un “refugio tributario”. La administración tributaria efectiva que logra los objetivos en cuanto a las rentas de las naciones al mismo tiempo que apoyan políticas de comercio y relaciones exteriores, es cada vez más un asunto de cooperación internacional, armonización tributaria, coordinación de política e intercambio de información. Los refugios tributarios por lo tanto son contrarios a este ambiente mundial de mayor cooperación e interdependencia.”(10). Más allá del dudoso reduccionismo que implica este etiquetamiento de algunos países en función de la mayor o menor tutela que le brindan al derecho a la privacidad, es posible señalar, acudiendo a los mismos reduccionismos de este tipo de discurso, que existen paraísos fiscales porque existen también infiernos fiscales. Los intereses del control impositivo transnacional deben observar un justo equilibrio con el derecho fundamental a la privacidad. Pero por otra parte, las constantes arremetidas contra los secretos tributario y bancario se convierten en el caballo de troya para impedir la huida de capitales desde países de tributación agresiva a países de menor agresividad fiscal. Esta postura de globalizar la información privada que los ciudadanos confían a las administraciones fiscales es la sostenida por la OCDE. En efecto “una de las medidas que la OCDE exige es, nada menos, que los países se informen entre sí sobre las cuentas bancarias y los negocios que un ciudadano de un Estado mantenga en el territorio de otro, anulando la legítima confidencialidad financiera de las personas y socavando el secreto bancario. Así podrán perseguir a sus ciudadanos más allá de las fronteras y por el hecho de haber nacido en Francia o Dinamarca una persona estará sometida en todo el planeta al poder del Estado francés o danés, como si la nacionalidad debiera hoy importar más que la residencia” (11). Así, en un dossier de prensa seha señalado que “la UE debería alcanzar acuerdos similares de intercambio de información con países como EE UU, Suiza, Liechtenstein, Mónaco, Andorra y San Marino, para evitar la elusión de la directiva situando al agente pagador en terceros países. Luxemburgo y Austria podrían vetar la aprobación de la directiva si estos acuerdos no se producen. Sería un logro muy positivo, si bien muy complejo de alcanzar, que determinados países eliminen sus restricciones en materia de intercambio de información. Se señala que más de cinco billones de dólares, un tercio de los ahorros de la población más rica del mundo, está en refugios fiscales. Resultan alentadores, sin embargo, los pasos que están dando en esta dirección algunos países, así como los esfuerzos de la OCDE, ya que, como señala el comisario Frits Bolkestein, no es aceptable que los centros financieros no colaboren contra la evasión fiscal y el blanqueo de capitales. Aquí cabe recordar que a raíz de la supresión del secreto bancario en España en 1977, verdadero ‘momento estelar de la Hacienda pública española’ al decir de la sentencia del Tribunal Supremo de 29 de marzo de 1999, durante los ochenta se desarrolló un notable sistema de información tributaria. Por último, la elección del intercambio de información como única garantía de tributación mínima lleva a razonar si tal técnica es suficiente o ha de constituir, más bien, un mecanismo complementario a los de control de la tributación definitiva en el Estado de residencia del perceptor, haciendo descansar la tributación mínima efectiva de las rentas del capital en la práctica de una retención en la fuente. Así, por ejemplo, cuando el ahorro se refugia en territorios sin tributación, la retención supondría que sobre las rentas derivadas de su reinversión en el ámbito europeo existiese una tributación efectiva, desalentando así el uso de tales territorios” (12). Empero, la abdicación de institutos estrechamente vinculados a los Derechos Humanos, como lo es la inviolabilidad del secreto, no puede ser el camino para obtener un equilibrio fiscal internacional, y si ambos intereses entran en pugna, no tenemos la menor duda que la solución pasa por la primacía de la libertad, una de cuyas facetas es el derecho a la privacidad de la información. Es indudable que este tipo de discursos parte de países industrializados(13) cuyo temor es la huída de capitales o la apetencia de gravar rentas de capital de origen transnacional.


1. Ver Edwin Muguerza Sevillano, “La reserva tributaria”. 2. Ibídem. 3. Op. cit. 4. Cfr. Exposición del Prosecretario de la Presidencia de la República, Dr. Leonardo Costa ante la Comisión de Hacienda de la Cámara de Senadores, Distribuido N° 2769-2004: “Nosotros pretendemos que a la Unidad no se le pueda negar información amparada por otras normas de reserva de nuestra legislación. De alguna manera, con respecto a la Unidad, se eliminan todas las reservas que puedan existir a nivel de legislaciones específicas, sean fiscales, registrales o de cualquier otra índole. Naturalmente, no se incluyen aquí los secretos específicos a nivel jurisdiccional, como pueden ser reservas de presumarios u otras cosas que tengan que ver con cuestiones jurisdiccionales. Estamos hablando típicamente de Administración Pública. De alguna manera, eso le permitiría a la Unidad acceder a la información, estudiar los casos, analizarlos de mejor manera e intercambiar los elementos que le puedan hacer falta para sus informes”. 5. Ver artículo 34 del Decreto Ley no. 15.322. 6. Ver Raúl Cervini, La Cooperación Judicial Penal Internacional, en “Curso de Cooperación Penal Internacional”, Carlos Alvarez Editor, Mdeo. 1994, pág. 21. 7. Que es fundamentalmente policial, pero que también puede comprender a otros organismos. Ver Jean André Roux, cit. por Raúl Cervini, op. cit., pág. 5. 8. Gaby Isabel Avalos Pino, “Globalización y sistemas tributarios”, en www.congreso.gob.pe/biblio/arti_12/htm 9. Ibídem. 10. Ibídem. 11. Jan Mattel, La Ocde contra el derecho internacional; Revista Perfiles del Siglo XXI, no.95, junio de 2001. 12. Ver en www.asedie.es/prensa/Dic23/.htm. 13 Basta ver los miembros integrantes de la OCDE.

Posición de los estudios contables que administran sociedades

14/10/2006

Gabriel Adriasola / Socio

La Ley No. 17.835 de lavado de activos ha generado la duda acerca de si los contadores o los estudios contables que administran sociedades son, a partir de ella, sujetos obligados a reportar operaciones sospechosas de lavado de activos realizadas por sus clientes.

En ese sentido la ley establece en su artículo 2º la obligación de reporte sobre quienes realicen administración, de forma habitual, de sociedades comerciales. Esta tarea de administración es a nombre y por cuenta de terceros y en forma habitual. La primer pregunta a formularse es cual es el alcance del término administración. Si con la disposición se quiso atrapara a los contadores que administran sociedades comerciales la disposición podría colidir con el secreto profesional. En efecto, el Código de Ética del Colegios de Doctores en Ciencias Económicas y Economistas del Uruguay establece que estos profesionales deben “guardar celosamente el secreto profesional y revelarlo, solamente en los casos y circunstancias específicamente determinadas por la Ley”. La disposición parece permitir que el legislador pueda establecer casos en que el secreto debe ser revelado sin el consentimiento del cliente. En este sentido, la regulación que al respecto realiza el Código de Ética del Colegio de Abogados del Uruguay es mucho más fuerte, no admitiendo ninguna causal legal de relevamiento del deber de confidencialidad. Así, el artículo 3.9.3. de dicho código dispone que “El secreto profesional puede y debe oponerse ante cualquier autoridad pública, y no puede ser relevado contra la decisión del abogado”. ¿Puede en base a ello concluirse que los contadores que administran sociedades están obligados a reportar operaciones sospechosas de sus clientes, y que la nueva ley constituye para ellos un relevamiento de su deber de confidencialidad? Pensamos que no, ya que para que así fuera, debería haberse establecido expresamente una mención al contador. En cambio, estos profesionales fueron expresamente excluidos al igual que los abogados y los escribanos. Así, queda en completa ambigüedad el sentido de la cláusula legal. ¿A quienes se pretendió incluir con el giro alusivo a la administración de manera habitual de sociedades comerciales cuando éstas no conformen un consorcio o grupo económico. La exigencia de que las sociedades administradas no configuren consorcio o grupo económico indudablemente está puesto para subrayar que el sujeto obligado es un administrador habitual de sociedades comerciales absolutamente ajenas entre sí. Podría ensayarse la interpretación de que el legislador alude a los administradores sociales regulados por la Ley No. 16.060. No obstante, el requisito de habitualidad que se exige a la tarea de administrar sociedades parece conspirar contra esa interpretación, aunque no la excluye. Los antecedentes parlamentarios tampoco son lo suficientemente claros. Los defensores del Proyecto tal como había sido enviado por el Poder Ejecutivo pretendían con este giro atrapar a los estudios profesionales que administraban sociedades comerciales. Así, expuso el Dr. Montes de Oca en la Comisión de Hacienda de la Cámara de Senadores que “partiendo de la realidad de nuestro país, nos preguntamos: ¿quiénes administran sociedades en el Uruguay? Lo hacen los estudios jurídicos o contables o, eventualmente, otras personas jurídicas. Así circunscribimos la obligación a lo que, después de años de discusión, se consagró en la Recomendación 16 del GAFI, que refiere a cuando se realizan actividades financieras por cuenta o a nombre de terceros o cuando se administran sociedades. Esa es la fórmula que nosotros incluimos en el artículo” Esta afirmación podía ser válida en la armonía del proyecto original. La exclusión de los contadores y algunas expresiones vertidas en el trámite parlamentario demuestran que se pretendió incluir a aquellos sujetos que actuaran en una relación de mandato. Si se lee atentamente el artículo 2º inciso 1º de la ley en consonancia con éstos antecedentes parlamentarios, hay que concluir en que la administración habitual de sociedades para que el administrador sea un sujeto obligado debe ser una administración a nombre y por cuenta de terceros. Véase que la disposición alude a “las personas físicas o jurídicas que, a nombre y por cuenta de terceros, realicen transacciones financieras o administren, en forma habitual, sociedades comerciales cuando éstas no conformen un consorcio o grupo económico”. La coma puesta luego de la frase a nombre y por cuenta de terceros hace que éste requisito se aplique tanto a quienes realizan transacciones financieras como a los administradores habituales de sociedades. La conjunción disyuntiva o que los une dentro de una misma frase después de la coma, reafirma esta interpretación. Y si como hemos visto la frase a nombre y por cuenta de terceros refiere a la mera relación de mandato, el caso de los administradores habituales comprende a aquellas personas que meramente son mandatarios sociales, o que actúan en la sociedad como meros directores rentados. Queda por lo tanto excluido como sujeto obligado el contador que se encarga de la contabilidad social, cuyo secreto profesional permanece inalterado. Esta interpretación creemos que ha sido recogida por el Decreto Reglamentario de fecha 24 de febrero de 2005 cuando en su artículo 1º al referirse –repitiendo el texto legal- a las personas que administren, en forma habitual, sociedades comerciales cuando éstas no conformen un consorcio o grupo económico, agregó el giro “de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 79° de la Ley 16.060”, que no lo establecía la ley. Esta disposición alude a los administradores o representantes societarios, por lo que queda claro que sólo son sujetos obligados los administradores definidos en la Ley 17.060, los apoderados y los Directores. Y ello porque ninguna de esas funciones integra el ámbito de desempeño profesional del Contador Público. Por lo tanto, en materia de administración de sociedades sólo son sujetos obligados el administrador en el sentido de la Ley 16.060, los Directores y los mandatarios. El ejercicio de la profesión de contador público –en cuanto signifique llevar la administración en el sentido de realizar actos propios de su profesión- no se ve entonces afectado, y debe observar el más estricto secreto profesional ante cualquier requerimiento, aún judicial. Así, no puede revelar el contenido de los libros sociales, ni exhibirlos, ni brindar cualquier tipo de información que signifique revelar la identidad del directorio o la naturaleza de los negocios sociales. En este sentido, a partir de esta ley, no será conveniente que el contador realice actos ajenos a su profesión, es decir, actos que pueden ser realizados también por sujetos no profesionales. A vía de ejemplo pueden considerarse tales actos como la integración de directorios. En estos casos, el director es un sujeto obligado, pero si a la vez actúa como contador de la sociedad deberá deslindarse cada área de conocimiento, lo que puede llegar a erigirse en un problema en extremo delicado. Ello significa que los estudios jurídicos y contables pueden administrar sociedades comerciales y los actos que integran el ejercicio profesional permanecen, aún luego de esta ley, amparados por el más estricto secreto profesional. Sin embargo, para no colocarse en una posición de riesgo, dichos estudios deberán abstenerse de prestar el servicio de vender o administrar sociedades con Directores rentados que sean a su vez miembros de la firma profesional.

Carga de Reportar Operaciones sospechosas a la luz de las Innovaciones de la Ley N° 17.835 de 23.09.04

14/10/2006

Raúl Cervini

I. ANTECEDENTES 1. Entender el sistema normativo uruguayo en materia de prevención y represión del lavado de dinero originado en diversos delitos antecedentes, impone un mínimo raconto histórico que permite percibir la ampliación que fue adquiriendo el control formal sobre los distintos aspectos del sistema financiero y otras actividades, no necesariamente profesionales, crecientemente desvinculadas del mismo. Trataremos de enumerar en principio estos pasos para luego marcar sus aristas más relevantes. 2. En octubre de 1998 el Poder Ejecutivo del Uruguay promulgó la Ley N° 17.016 por la cual se modifican, amplían y actualizan las disposiciones del anterior Decreto Ley sobre Estupefacientes y Sustancias Sicotrópicas N° 14.294 de 31 de octubre de 1974. Entre las innovaciones que trajo la nueva ley se encuentra precisamente el delito de lavado de dinero (1). En el Capítulo IX (art. 54) se define legalmente la figura base del delito de lavado o blanqueo de activos procedentes de las siguientes delitos antecedentes: narcotráfico y figuras conexas. El Capítulo XII (arts. 71 a 74 ) refieren a la responsabilidad administrativa de las entidades financieras y a las cargas de debida diligencia y conocimiento del cliente verificado por medios eficaces. 3. Con posterioridad a la promulgación de la mencionada ley de estupefacientes No. 17.016, fue sancionado un conjunto de normas referidas al Uso Indebido del Poder Público (Corrupción). Se trata de la Ley 17.060 del 23.12.98. Esta ley en su art. 30 crea otra modalidad de la figura de blanqueo de activos. En este caso el tipo penal se encuentra referido a otros tipos antecedentes: los nuevos delitos de corrupción pública que creó la misma ley 17.060 y a ciertos tipos penales contra la Administración Pública originarios del Código Penal escogidos sin mayor criterio sistemático, todos ellos presumiblemente generadores de ganancias a blanquear. 4. En medio de este cuadro, el 21 de diciembre del año 2000 el Banco Central del Uruguay emite la Circular 1.722. La misma refiere a dos temas principales: crea la Unidad de Información y Análisis Financiero (U.I.A.F) y establece el deber de reportar las denominadas “operaciones sospechosas” El referido deber de informar confrontaba abiertamente con la regulación del secreto bancario establecido por una norma de mayor rango (Decreto Ley l5.322 de Intermediación Financiera) y no era acompañado por dos salvaguardas que toda la doctrina internacional consideraba como imprescindibles: la excepción de responsabilidad de las instituciones financieras y el principio de confidencialidad. Esto dificultaba gravemente la aplicación de la citada carga. 5. Acto seguido y en función de ciertas presiones internacionales nuestros legisladores resuelven aprobar la Ley 17.343 de fecha 25.05.01 incorporando a la ley 17.016, otras numerosas hipótesis materiales. Conforme a esta ampliación, los tipos penales de lavado de dinero previstos en la originaria ley No. 17.016 (art. 54 y siguientes) se aplicarán también cuando su objeto material fueran los bienes, productos o instrumentos procedentes de delitos tipificados en la legislación nacional vinculados a un conjunto de actividades inadecuadamente trasplantadas y traducidas de la legislación brasileña, a saber: terrorismo; contrabando superior a US$ 20.000; tráfico ilícito de armas, explosivos, municiones o material destinado a su producción; trafico ilícito de órganos, tejidos y medicamentos; tráfico ilícito de hombres, mujeres o niños; extorsión; secuestro; proxenetismo; tráfico ilícito de sustancias nucleares; obras de arte, animales o materiales tóxicos. O sea que a esa fecha el delito de lavado de dinero o blanqueo de activos se reflejaba en nuestro Derecho Positivo a través de dos vertientes típicas, una verdadera esquizofrenia jurídica: tratándose de blanqueo de las ganancias de los delitos mencionados en la primera y principal Ley No. 17.016 (estupefacientes o conexos), y de las otras materialidades incorporadas por la ley 17.343 mencionadas en el numeral anterior, eran de aplicación los arts. 54 y normas complementarias de la Ley N° 17.016; y, tratándose de lavado de dinero de las ganancias originadas en delitos vinculados a la corrupción pública en sentido amplio, lo era el tipo penal previsto en el art. 30 de la Ley N° 17.060. Esto fue modificado al suprimirse el art. 30 de la Ley N° 17.060, a través de la Ley N° 17.835 art. 22. 6. Por último, el Poder Ejecutivo uruguayo promulga la Ley N° 17.835 de 23.09.04 de Fortalecimiento de Sistema de Prevención y control de Lavado de Activos y de la Financiación del Terrorismo. Esta norma procura solucionar varios problemas pendientes, entre otros: unifica la tipificación del delito de lavado de activos en base a la fórmula originaria del art. 54 de la ley 17.016 y deroga expresamente el art. 30 de la Ley 17.060 (arts. 1 y 22), consagra la excención de responsabilidad (art. 4), el principio de la confidencialidad (art. 3), amplia las funciones de la unidad de información y análisis financiero (art. 6), incorpora nuevos delitos antecedentes (art. 8), deroga el artículo 30 de la Ley 17.060 del 23 de diciembre de 1998, (artículo 28) y por consiguiente a partir de ahora queda unificado en la formula típica del art. 54 y siguientes de la Ley 17.016, lo que se considera delito de lavado. II. SUJETOS OBLIGADOS (2) 1. Cuando surge la Circular No. 1, 722 y aparece por primera vez en el derecho nacional el deber de reportar las operaciones calificadas como sospechosas (Punto 3 de la Circular) los sujetos obligados son definidos en el punto 4) de la misma Circular (“Deber de Informar. Sujetos Obligados”) estableciendo que: “Estarán obligados a informar operaciones sospechosas, conforme se definen en el artículo anterior, las instituciones o empresas que realicen actividades de intermediación financiera comprendidas en el Decreto-Ley Nº 15.322 de 17 de setiembre de 1982, los Bancos de Inversión, las Casas de Cambio, las Compañías de Seguros, las Administradoras de Fondos de Ahorro Previsional, las Bolsas, Corredores e Intermediarios de Valores, las Administradoras de Fondos de Inversión y en general todas las personas físicas o jurídicas sujetas al control del Banco Central del Uruguay. Las informaciones referidas precedentemente serán aportadas en la forma y con los requisitos que establezca la reglamentación respectiva.” Esta disposición de la Circular generaba y aún genera diversos problemas de orden práctico en su aplicación vinculados a la diferente naturaleza de las actividades comprendidas. Evidentemente los operadores Corredores e Intermediarios de Valores no están en las mismas condiciones que los Bancos para aplicar la Circular. Tampoco todas las Casas de Cambio son del mismo tamaño, movilizan los mismos volúmenes de operaciones o cuentan con el mismo personal. Estos aspectos serán seguramente reglamentados de futuro. El último párrafo preanuncia futuras reglamentaciones. Es un hecho probado que en todas partes este tipo de normativa intervencionista padece constantes ajustes, complementos y muy frecuentemente también rectificaciones, siempre, necesariamente insuficientes. 2. La promulgación de la Ley 17.343 de 23 de mayo del 2001, amplíó, como ya hemos expresado, la nómina de delitos antecedentes pero no alteró el abanico de sujetos obligados a reportar 3. El problema se reaviva con la última Ley No. 17.835 de 23.09.04. Esta norma innova en múltiples aspectos, algunos de ellos muy positivos : excención de responsabilidad (art.4) , principio de confidencialidad ( art 3), principio de inhibición operativa ( art.6) , define el delito de naturaleza terrorista ( art. 21 y ss), principio de confiscación (art. 26), deroga el artículo 30 de la Ley 17.060 del 23 de diciembre de 1998, (art. 28). Por consiguiente queda unificado en la formula típica del art. 54 y siguientes de la Ley 17.016, lo que se considera delito de lavado. Otras innovaciones son mucho más problemáticas y discutibles, por ejemplo la posibilidad de intercambio de información con otros Bancos Centrales (art.7), la ampliación de los delitos antecedentes (art. 8), el Instituto de la entrega vigilada (art. 9 y ss) y finalmente se amplían notablemente la nómina de sujetos obligados, que hasta ese momento eran solo aquellos sometidos al control del Banco Central del Uruguay. La importancia de este tema justifica su consideración especial en el siguiente apartado. III. SITUACION DE LOS PROFESIONALES 1. El artículo 2º (3) de la ley incorpora como sujetos obligados a “….los casinos, las empresas que presten servicios de transferencia o envío de fondos, las inmobiliarias, las personas físicas o jurídicas dedicadas a la compra y la venta de antigüedades, obras de arte y metales preciosos, así como las personas físicas o jurídicas que, a nombre y por cuenta de terceros, realicen transacciones financieras o administren, en forma habitual, sociedades comerciales cuando éstas no conformen un consorcio o grupo económico”. La disposición aprobada difiere notablemente de la proyectada por el Poder Ejecutivo, pues ésta expresamente aludía en su párrafo final a los abogados, escribanos, contadores y otras personas físicas o jurídicas que realicen transacciones financieras o participen en la administración de sociedades comerciales a nombre y por cuenta de terceros. El Parlamento sustituyó ésta frase por las personas físicas o jurídicas que, a nombre y por cuenta de terceros, realicen transacciones financieras o administren, en forma habitual, sociedades comerciales cuando éstas no conformen un consorcio o grupo económico. 2. Los profesionales universitarios cuando actúan como tales no son sujetos obligados. La exclusión de la expresa mención a contadores, escribanos y abogados realizada en el Parlamento nos conduce a sostener que dichos profesionales no son sujetos obligados aún cuando en el ejercicio de su profesión a nombre y por cuenta de terceros realicen transacciones financieras o administren, en forma habitual, sociedades comerciales. Pero éste no es el único argumento para sostener que los escribanos, contadores y abogados no son sujetos obligados en Uruguay. El artículo 3º de la nueva ley establece la confidencialidad de la comunicación a la UIAF con respecto al cliente. En su inciso segundo se establece que Una vez que reciba el reporte, la Unidad de Información y Análisis Financiero instruirá a quien lo haya formulado respecto de la conducta a seguir con respecto a las transacciones de que se trate y a la relación comercial con el cliente. El proyecto del Poder Ejecutivo agregaba un giro final que fue eliminado por el Parlamento. Ese giro final señalaba que Esta disposición no es aplicable a los abogados, escribanos y contadores, quienes resolverán en conciencia y bajo su responsabilidad la actitud a asumir en cada caso concreto, que deberá ajustarse a los códigos de ética ya los usos y costumbres de su profesión. Su exclusión refuerza la interpretación de que los profesionales universitarios no son sujetos obligados. Un tercer argumento de texto lo configura la redacción definitiva del artículo 5º que consagra la facultad de la UIAF de requerir informaciones a los sujetos obligados (4). El inciso primero del proyecto del Poder Ejecutivo establecía que En el caso en que la Unidad deba requerir información protegida por el secreto que rige la actividad de los profesionales universitarios, deberá solicitar fundadamente el levantamiento de dicho secreto ante el Juez Penal competente. La eliminación de éste párrafo en el Parlamento confirma la exclusión de los profesionales universitarios del ámbito de aplicación de la ley, así como confirma también que el secreto profesional de abogados, escribanos y contadores no es relevable por resolución de la justicia penal, tampoco la civil y mucho menos por cualquier órgano de naturaleza administrativa, sea ya, con competencia en investigación criminal convencional, aduanera o tributaria. En tal caso, si estos profesionales quebrantan su deber de sigilo accediendo a pedidos de información de la UIAF, o cualquier otro organismo judicial o administrativo, estarán expuestos a la comisión del delito de revelación de secreto profesional previsto en el artículo 302 del Código Penal. 3. Cabría sin embargo preguntarse si estos profesionales universitarios se convierten automáticamente en sujetos obligados cuando a nombre y por cuenta de terceros, realicen transacciones financieras o administren, en forma habitual, sociedades comerciales cuando éstas no conformen un consorcio o grupo económico. El giro finalmente aprobado abarca en primer lugar el mandato y el encargo para la realización de una transacción financiera. Esta disposición generará variadas dudas. En primer lugar, debe descartarse que sea aplicable a los profesionales universitarios por vía oblicua cuando éstos realizan una transacción financiera a nombre y por cuenta de terceros. La realización de una transacción financiera requiere de muy variadas etapas. La preparación, el asesoramiento, la negociación. Etapas todas ellas que si son llevadas adelante por un abogado, contador o escribano caen inexorablemente dentro del deber de confidencialidad. Si lo que el Poder Ejecutivo pretendió fue sostener la tesis de que cuando el abogado, escribano o contador actúa realizando una transacción financiera a nombre y por cuenta de un tercero lo hace fuera del ejercicio de su profesión se trata de un grave error conceptual, porque como expresáramos el término realización puede y debe considerarse como contentivo de todas las etapas de esa transacción, incluidos el asesoramiento y la preparación. Si se acuden a los antecedentes internacionales de este tipo de legislación es ineludible mencionar a las 40 Recomendaciones del GAFI. La recomendación 16.A establece que “Se debería requerir a los abogados, notarios, otros profesionales jurídicos independientes y contadores que reporten operaciones sospechosas cuando, por cuenta o en representación de un cliente, participen en una transacción en relación con las actividades descriptas en la Recomendación 12 (d). Se alienta enfáticamente a los países a que hagan extensivo el requisito de reporte al resto de las actividades profesionales de los contadores, incluyendo auditorías”. De acuerdo a la Recomendación transcripta, la participación en transacciones que hace nacer la carga de reporte es también por cuenta o en representación de un cliente,/i> giro sustancialmente similar al contenido en la ley uruguaya que es a nombre y por cuenta de terceros. Continuando con las Recomendaciones del GAFI, la Recomendación 16.A clarifica, por remisión a la Recomendación 12.D, cuales son las transacciones que se consideran realizadas por cuenta o en representación de un cliente. Son aquellas en las que éstos profesionales “preparan o llevan a cabo transacciones para su cliente, relacionadas con las actividades siguientes: compraventa de bienes inmuebles; administración del dinero, títulos valores y otros activos del cliente; administración de cuentas bancarias, de ahorro o títulos valores; organización de aportes para la creación, operación o administración de compañías; creación, operación o administración de personas jurídicas o entidades jurídicas, y compra y venta de entidades comerciales”. La preparación de cualquier transacción implica el asesoramiento y la recepción de información confidencial. El intercambio de información entre cliente y profesional, o entre las partes contratantes es esencialmente información privilegiada. Cuando esas operaciones se realizan a través de un abogado, escribano o contador, rigen sin menoscabo alguno las normas relativas al secreto profesional. La expresa exclusión de estos profesionales del ámbito de la ley finalmente aprobada no está sino avalando la conclusión de que no son sujetos obligados ni aún cuando realicen transacciones como las descriptas en la Recomendación 12.D del GAFI. Podría argumentarse en contra que esta interpretación puede alentar la utilización de profesionales universitarios con el fin de resguardar de la carga de reporte verdaderas operaciones de lavado. Quizás sea un riesgo, pero por cierto que un riesgo menor al quebrantamiento del deber de confidencialidad profesional. Pero además, deberá distinguirse muy claramente, cuándo el profesional actúa dentro o fuera de su profesión que en este último caso sí estará alcanzado por el deber de reportar; pero no lo estará por su mera condición de profesional, sino por la realización de actos que por su naturaleza, pueden ser llevado a cabo incluso por cualquier particular. Por ejemplo, si actúa como mero mandatario de un negocio en el que no participó como profesional claramente no está actuando como tal. Pero la preparación, negociación y representación ante otros privados o autoridades públicas es inequívocamente campo del ejercicio profesional de abogados y escribanos. La creación y administración de personas jurídicas como tal, es también inequívocamente, parte del campo de ejercicio profesional lícito de abogados, escribanos y contadores. Este criterio tiene el aval de los antecedentes parlamentarios cuando en la Comisión de Hacienda de la Cámara de Senadores se discutió el proyecto de artículo 2º. Al respecto señaló el Senador Atchugarry que “hay un principio básico de reserva profesional; no podemos colocar al profesional entre lo que manda la ética y el deber que tiene con su cliente y esto, aunque si él actúa, es otra cosa. En realidad, esto no tiene nada que ver con las profesiones, porque se puede ser profesional y además mandatario, o no ser profesional y ser igualmente mandatario. Reitero que si se quiere establecer que aunque sea profesional, cuando actúa como mandatario está sujeto a la misma obligación que cualquier hijo de vecino de reportar cualquier cosa que parezca sospechosa, se puede hacer. Por ello dije que esto no cerraba mucho con el artículo 3º, pero si actúa como mandatario, me parece que con o sin conciencia lo tiene que reportar. Cuando no actúa como mandatario, se debería expresar que queda sujeto a la ética y demás, pero este es un problema de redacción y no es un tema de fondo”. Estos antecedentes son de extremo valor para interpretar el texto legal. Los profesionales universitarios no son – como tales- sujetos obligados. Su actitud ante una operación sospechosa- conocida directa o indirectamente en el contexto de ejercicio de su profesión- queda sujeta a la ética y no a la ley. La ética, en esos casos sólo le obliga a desligarse del cliente, pues denunciarlo es, como ya expresáramos, una clara y peligrosa violación al secreto profesional pasible incluso de reproche penal y ético. El aludido reproche penal no desaparece ni aún cuando el profesional revele confidencias por mandato de una autoridad judicial o administrativa. El profesional no podrá ampararse en una norma permisiva, pues esta no existe en nuestro derecho, como tampoco existe disposición alguna que habilite a la justicia o a las autoridades administrativas a emitir tal mandato. 4. Por lo tanto, estimamos que el giro finalmente aprobado incluye al mandatario no profesional universitario. Si el mandatario es a su vez un profesional universitario quedará en la posición de sujeto obligado en tanto haya actuado exclusivamente como mandatario, puesto que ese tipo de actuación no forma parte del ejercicio profesional de abogados, escribanos o contadores. Pero si también actuó en la etapa de preparación y asesoramiento prima el deber de confidencialidad en todo lo que hace a la materia propia del ejercicio profesional. Lo esencial sin embargo es que la mejor garantía para prevenir que estos profesionales universitarios sean utilizados como vehículos inconcientes para el lavado de dinero reside en una adecuada política de conocimiento del cliente y el rechazo de operaciones que consideren sospechosas. En el otro extremo, cuando son utilizados como vehículos concientes, son lisa y llanamente copartícipes del delito y no les alcanza secreto profesional alguno. 5. Los administradores de sociedades comerciales. El otro giro problemático de la disposición es la administración, de forma habitual, de sociedades comerciales. Esta tarea de administración es a nombre y por cuenta de terceros y en forma habitual. La primer pregunta a formularse es cual es el alcance del término administración. Si con la disposición se quiso atrapara a los contadores que administran sociedades comerciales la disposición podría colidir con el secreto profesional. En efecto, el Código de Ética del Colegios de Doctores en Ciencias Económicas y Economistas del Uruguay establece que estos profesionales deben “guardar celosamente el secreto profesional y revelarlo, solamente en los casos y circunstancias específicamente determinadas por la Ley”. La disposición parece permitir que el legislador pueda establecer casos en que el secreto debe ser revelado sin el consentimiento del cliente. En este sentido, la regulación que al respecto realiza el Código de Ética del Colegio de Abogados del Uruguay es mucho más contundente, no admitiendo ninguna causal legal de relevamiento del deber de confidencialidad. Así, el artículo 3.9.3. de dicho código dispone que “El secreto profesional puede y debe oponerse ante cualquier autoridad pública, y no puede ser relevado contra la decisión del abogado”. ¿Puede en base a ello concluirse que los contadores que administran sociedades están obligados a reportar operaciones sospechosas de sus clientes, y que la nueva ley constituye para ellos un relevamiento de su deber de confidencialidad? Pensamos que no, ya que para que así fuera, debería haberse establecido expresamente una mención al contador. En cambio, fue expresamente excluido al igual que los abogados y los escribanos. Así, queda en completa ambigüedad el sentido de la cláusula legal. ¿A quienes se pretendió incluir con el giro alusivo a la administración de manera habitual de sociedades comerciales cuando éstas no conformen un consorcio o grupo económico. La exigencia de que las sociedades administradas no configuren consorcio o grupo económico indudablemente está puesto para subrayar que el sujeto obligado es un administrador habitual de sociedades comerciales absolutamente ajenas entre sí. Podría ensayarse la interpretación de que el legislador alude a los administradores sociales regulados por la Ley No. 16.060. Este criterio parece estar avalado por el Decreto Reglamentario de la Ley 17.835 de fecha 24.02.05 que al giro legal agregó la frase “…de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 79 de la ley 16.060”, norma que precisamente regula las facultades y funciones de los administradores y representantes societarios. No obstante, el requisito de habitualidad que se exige a la tarea de administrar sociedades parece conspirar contra esa interpretación, pero definitivamente no la excluye. Los antecedentes parlamentarios no son lo suficientemente claros. Los defensores del Proyecto tal como había sido enviado por el Poder Ejecutivo pretendían con este giro atrapar a los estudios profesionales que administraban sociedades comerciales. Así, expuso el Dr. Montes de Oca en la Comisión de Hacienda de la Cámara de Senadores que “partiendo de la realidad de nuestro país, nos preguntamos: ¿quiénes administran sociedades en el Uruguay? Lo hacen los estudios jurídicos o contables o, eventualmente, otras personas jurídicas. Así circunscribimos la obligación a lo que, después de años de discusión, se consagró en la Recomendación 16 del GAFI, que refiere a cuando se realizan actividades financieras por cuenta o a nombre de terceros o cuando se administran sociedades. Esa es la fórmula que nosotros incluimos en el artículo” (40. Esta afirmación podía ser válida en la armonía del proyecto original. La exclusión de los contadores y algunas expresiones vertidas en el trámite parlamentario demuestran que se pretendió incluir a aquellos sujetos que actuaran en una relación de mandato . Si se lee atentamente el artículo 2º inciso 1º de la ley en consonancia con éstos antecedentes parlamentarios, hay que concluir en que la administración habitual de sociedades para que el administrador sea un sujeto obligado debe ser una administración a nombre y por cuenta de terceros. Véase que la disposición alude a “las personas físicas o jurídicas que, a nombre y por cuenta de terceros, realicen transacciones financieras o administren, en forma habitual, sociedades comerciales cuando éstas no conformen un consorcio o grupo económico”. La coma puesta luego de la frase a nombre y por cuenta de terceros hace que éste requisito se aplique tanto a quienes realizan transacciones financieras como a los administradores habituales de sociedades. La conjunción disyuntiva o que los une dentro de una misma frase después de la coma, abona esta interpretación. Y si como hemos visto la frase a nombre y por cuenta de terceros refiere a la mera relación de mandato, el caso de los administradores habituales comprende a aquellas personas que meramente son mandatarios sociales, o que actúan en la sociedad como meros directores rentados. Queda por lo tanto excluido como sujeto obligado el contador que se encarga de la contabilidad social, cuyo secreto profesional permanece inalterado. Y ello porque la función de director no es una función profesional del contador. En suma, este giro debe interpretarse como aludiendo a los directores, representantes o apoderados, sean o no contadores, quedando excluidos este tipo de profesionales cuando su relación con la sociedad se enmarca en el ejercicio propio de su actividad. Este es nuestro diagnóstico hasta el momento presente. Será responsabilidad de los Colegios Profesionales y de sus asociados mantener el justo balance entre el pleno vigor de las garantías de su ejercicio profesional y su necesaria responsabilidad social y ética del día a día. Este será el mejor camino para abortar los futuros embates contra el cerne de las profesiones, que no es otro que la confidencialidad.


1- Debe recordarse que el país aprobó el 7 de setiembre de 1994 la ley N° 16.579 por la que incorpora a su legislación interna los lineamientos de la Convención de Naciones Unidas contra el Tráfico Ilícito de Estupefacientes y Sustancias Sicotrópicas de Viena de 1988. Como consecuencia de dicho acuerdo multilateral, contrajo explícitamente entre otros el compromiso internacional de contemplar expresamente en su legislación las actividades del blanqueo, conversión y transferencia de activos y bienes procedentes del narcotráfico (art. 3.2 de la Convención). Los Convenios y Acuerdos multilaterales hemisféricos y muy especialmente las Recomendaciones de CICAD OEA plasmados en los reglamentos modelo, en cuya elaboración Uruguay tuvo muy activa participación técnica y política, predisponían hacia idéntica necesidad de lege ferenda. 2- Los autores han tratado exhaustivamente estos temas en múltiples obras individuales y conjuntas. Este texto expresa en extrema simplificación sus pensamientos comunes desarrollados en esas obras. 3- Artículo 2°.- También estarán sujetos a la obligación establecida en el artículo anterior los casinos, las empresas que presten servicios de transferencia o envío de fondos, las inmobiliarias, las personas físicas o jurídicas dedicadas a la compra y la venta de antigüedades, obras de arte y metales preciosos, así como las personas físicas o jurídicas que, a nombre y por cuenta de terceros, realicen transacciones financieras o administren, en forma habitual, sociedades comerciales cuando éstas no conformen un consorcio o grupo económico. 4- Cfr. Distribuido N° 2769-2004 5- Cfr. Exposición del Senador Atchugarry, citada líneas atrás. Distribuido N° 2769-2004.